» » Департамент общего аудита о текущем ремонте и реконструкции арендуемого помещения
Сайт вебмастеров.


Департамент общего аудита о текущем ремонте и реконструкции арендуемого помещения

Департамент общего аудита о текущем ремонте и реконструкции арендуемого помещенияДепартамент общего аудита о текущем ремонте и реконструкции арендуемого помещения.

Вопрос Наша организация заключила договор на аренду нового офиса, в котором производится ремонт. Ремонт производит генеральный подрядчик. К договору прилагается протокол согласования договорной цены с разбивкой стоимости наименования работ. Просим Вас дать консультацию, какие работы на основании предоставленного протокола можно отнести на текущий ремонт, а какие на неотъемлемые улучшения.

Правоотношения по договору аренды регулируются главой 34 ГК РФ.

В соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно пункту 2 статьи 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

При этом арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды (пункт 1 статьи 616 ГК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью . если иное не предусмотрено договором аренды.

В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества . арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений . если иное не предусмотрено договором аренды (пункт 2 статьи 623 ГК РФ.

Таким образом, критерием «отделимости» улучшений является причинение вреда объекту аренды при отделении улучшений.

При этом обращаем Ваше внимание, что понятие « вред для помещения» является оценочным. Критерии оценки вреда для тех или иных помещений от демонтажа проведенных улучшений в действующем законодательстве не раскрыты. Поэтому рекомендуем Вам по каждому виду произведенных работ согласовывать с Арендодателем, как собственником помещения, те объекты, которые, по его мнению, являются неотделимыми улучшениями с учетом мнения строительно-монтажной организации.

Понятие ремонта производственных зданий и сооружений закреплено в Положении о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденному Постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279 (далее Положение № 279.

Согласно пункту 3.1 Положения № 279 под ремонтом производственных зданий и сооружений понимается комплекс технических мероприятий . направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и их отдельных конструкций.

К текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей (пункт 3.4 Положения № 279.

К капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные . улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов , за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (пункт 3.11 Положения № 279.

Следует также отметить Письмо Госкомстата РФ от 09.04.01 № МС-1-23/1480, в котором указано, что под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.

Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года для поддержания объектов основных фондов в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов. Исключение составляют случаи полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.) (пункт 16 Письма Госкомстата РФ от 09.04.01 № МС-1-23/1480.

В этом же письме указано, что в отличие от расходов на ремонт затраты на модернизацию и реконструкцию улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (качество применения и т.п.) объектов основных фондов.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что ремонт направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а модернизация (реконструкция, техническое перевооружение) - на их увеличение (улучшение) или создание новых.

Следовательно, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение являются капитальными вложениями в основные средства.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01[1] в составе основных средств учитываются, в том числе, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств . Как было указано выше, капитальными вложениями признаются затраты на модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение, достройку, дооборудование). Само ПБУ 6/01 не содержит понятий указанных капитальных вложений, поэтому, на наш взгляд, можно воспользоваться вышеуказанными определениями.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений . произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом.

К таким капитальным вложениям, как уже было указано выше, относятся модернизация (реконструкция, техническое перевооружение и т.д.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, и в бухгалтерском и налоговом учете, в составе основных средств (амортизируемого имущества) учитываются только капитальные вложения в неотделимые улучшения . При этом к капитальным вложениям относятся работы по модернизации (реконструкции, техническому перевооружению, дооборудованию и т.д.), т.е. работы, в результате которых меняются технико-экономические характеристики основного средства.

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 18.11.09 № 03-03-06/1/762, от 18.11.09 № 03-03-06/1/763, от 19.01.09 № 03-03-07/1, от 10.11.08 № 03-03-06/1/620, от 08.10.08 № 03-03-06/2/140, от 18.03.08 № 03-03-09/1/195.

Учитывая вышесказанное, рассмотрим, относятся ли работы, предусмотренные Протоколом согласования цены к капитальным вложениям к неотделимым улучшениям. Для этого работы необходимо оценить с двух точек зрения.

Указанные в Протоколе работы мы для удобства разобъем на группы, основываясь на схожести некоторых работ.

-поставка и установка кухонной мебели.

Поскольку учет работ по разделам «Общие условия», «Демонтажные работы» и «Проектирование и согласование» напрямую зависит от квалификации работ по остальным разделам Протокола, в первую очередь рассмотрим учет по разделам «Ремонтные работы» и «Оборудование.

В первую очередь, необходимо определить являются перечисленные работы неотделимыми улучшениями. На наш взгляд, все работы можно отнести к неотделимым улучшениям, так как попытка отделить, например, стяжку пола или оконные рамы может нанести вред помещению.

Следует отметить, субъективность оценки в отношении возможности отделения улучшений без причинения вреда.

Так, следует обратить внимание на Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.03.02 по делу № А56-28425/01, в котором суд указал, что « подвесной потолок . состоящий из металлического каркаса, вмонтированного в стены помещения, и декоративных плит, расположенных на металлических направляющих, является неотделимым улучшением помещения . поскольку его демонтаж нанесет ущерб помещению и повлечет необходимость ремонта стен и потолка . Если демонтировать только декоративные плиты подвесного потолка, то его оставшиеся металлические конструкции существенным образом ухудшат внешний вид помещения и повлекут необходимость дополнительных расходов для установки других декоративных плит на эти конструкции. Полотна дверей являются составной частью комплекта дверного блока, включающего дверное полотно и дверную коробку, которая крепится непосредственно к стене помещения. Статья 134 ГК РФ предусматривает, что, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь). Использование дверного полотна и дверной коробки возможно только по их общему назначению. Следовательно, дверное полотно нельзя признать отделимым улучшением, поскольку оно является составной частью сложной вещи, которая, в свою очередь, является неотделимым улучшением, так как демонтаж дверного блока нанесет существенный ущерб помещению и повлечет за собой необходимость производства ремонтных работ.

Следуя вышеприведенной логике, можно сделать вывод о том, что любые ремонтные работы (установка внутренних стен, перегородок и их отделка, заполнение дверных и оконных проемов, электромонтажные работы, отделка потолков и полов) относятся к неотделимым улучшениям, так как их отделение повлечет нанесение ущерба арендуемому помещению.

В отношении признания указанных работ капитальными вложениями следует отметить следующее.

В первую очередь, необходимо обратить внимание на то, что установка внутренних стен и перегородок подразумевает перепланировку помещения. При этом все остальные ремонтные работы, по нашему мнению, могут быть рассмотрены как следствие данной перепланировки.

Следует отметить, что перепланировка, по нашему мнению, не всегда означает реконструкцию (модернизацию и т.д.) арендуемого помещения и может рассматриваться как ремонт.

На это же указывает и арбитражная практика.

Так, в Постановлении ФАС УО от 28.11.06 № Ф09-10509/06-С7 суд указал, что перепланировка является элементом как реконструкции, так и капитального ремонта, и сама по себе не определяет характера выполненных работ.

В Постановлении ФАС СЗО от 25.09.06 № А56-28039/2005 судьи сделали вывод о том, что в рассматриваемом случае имела место не реконструкция, а ремонтные работы . поскольку фактически была осуществлена некапитальная перепланировка офисных помещений, а именно: установка гипсокартонных перегородок, замена напольного покрытия и оконных блоков, радиаторов, люстр и светильников, монтаж навесного потолка, окраска помещений и другие отделочные работы . При этом после проведенного ремонта ранее принятые нормативные показатели функционирования здания, а также технико-экономические показатели не изменились.

Постановление ФАС УО от 28.11.06 № Ф09-10509/06-С7.

В рассматриваемом деле суд указал, что перепланировка является элементом как реконструкции, так и капитального ремонта и сама по себе не определяет характера выполненных работ . В силу пункта 14 статьи 1 ГрК РФ реконструкцией признается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения, судьи указали, что реконструкция - это существенное изменение объекта.

В данном случае организация представила суду заключение экспертизы работ, выполненных в оспариваемых помещениях проектным предприятием, имеющим лицензию на проектирование зданий и сооружений. Согласно этому заключению технико-экономические показатели и функциональное назначение помещений не изменились, работы по увеличению объема здания (надстройка, пристройка) не проводились, в связи с чем данные работы признаны капитальным ремонтом.

Постановление ФАС Московского округа от 18.01.07 по делу № КА-А40/13128-06-2.

Суд посчитал, что замена в арендуемом помещении двери вместе с дверной коробкой, установка дополнительной кирпичной и металлической перегородок для одного офисного рабочего места являются текущим ремонтом . Служебное назначение здания и его помещений не изменилось . Ссылки налоговой инспекции на пункты 1, 2 статьи 623 ГК РФ и проведенные не отделимые без вреда для имущества улучшения арендованного имущества ошибочны.

Учитывая выше сказанное, установка указанных в Протоколе внутренних стен и перегородок, по нашему мнению, может быть признана капитальным вложением, в случае, если их установка повлекла изменение технико-экономических характеристик.

Таким образом, на наш взгляд, ремонтные работы могут быть отнесены к неотделимым улучшениям. Вместе с тем, в качестве капитальных вложений ремонтные работы могут быть признаны в случае, если их выполнение повлекло изменение характеристик помещения, т.е. в случае, реконструкции, модернизации, дооборудования и т.д. В ином случае, ремонтные работы учитываются как расходы на текущий или капитальный ремонт.

В рассматриваемом случае, необходимо отметить, что из информации содержащейся в Протоколе, мы сделали вывод о том, что проект предполагает создание кухни . В связи с этим, следует отметить, что такое использование офисного помещения, на наш взгляд, влечет изменение его служебного назначения . Следовательно, часть ремонтных работ, относящихся к кухне, может быть квалифицирована как модернизация и подлежать учету в качестве капитальных вложений в неотделимые улучшений.

Согласно Протоколу Генеральным подрядчиком будут установлено следующее оборудование.

-сантехническое оборудование и аксессуары.

-система автоматического пожаротушения.

-система контроля и управления доступом.

-система противопожарной автоматики.

Как уже говорилось выше, признание произведенных работ в арендуемом помещении отделимыми или неотделимыми улучшениями, зависит от возможности отсоединения объектов без причинения вреда помещению. Например, сантехническое оборудование и аксессуары, на наш взгляд, могут быть отделены без причинения вреда помещению.

Вместе с этим, считаем необходимым обратить внимание, что как уже указывалось выше, взгляд на отделимость/неотделимость оборудования очень субъективен. Это также подтверждает сложившаяся арбитражная практика. Например.

- установка систем кондиционирования и охранной сигнализации не является неотделимыми улучшениями, поскольку их демонтаж носит устранимый характер (Постановление ФАС Уральского округа от 14.09.06 по делу № Ф09-8204/06-С3.

- смонтированное вентиляционное оборудование является неотделимым улучшением, поскольку демонтаж данного оборудования нанесет вред имуществу арендодателя (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.06.06 по делу № А56-10673/2005.

- монтаж системы пожарной и охранной сигнализации, кабельной линии, установка оконных и дверных блоков являются неотделимыми улучшениями (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.07.05 по делу № А33-23786/04-С2-Ф02-3270/05-С2.

В рассматриваемом случае, на наш взгляд, во избежание ошибок, Организации следует обратиться к Генеральному подрядчику за разъяснениями о возможности отделения вышеперечисленного оборудования без причинения вреда помещению и согласовать этот вопрос в арендодателем.

В отношении признания вышеуказанного оборудования в качестве капитальных вложений, также следует отметить следующее.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы . вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств . повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Как было уже отмечено выше, проект предполагает создание кухни, а, значит, изменение служебного назначения помещения. Следовательно, оборудование, непосредственно относящиеся к кухне (например, водопровод и канализация), в случае, если оно является неотделимым, признается капитальным вложением в арендованное имущество.

Иное оборудование, на наш взгляд, может быть отнесено к дооборудованию помещения. Следовательно, в случае, отнесения оборудования к неотделимым улучшениям, оно подлежит включению в состав капитальных вложений.

Работы, входящие в данный раздел, на наш взгляд, можно разбить на общие и работы, непосредственно относящиеся к какому-либо оборудованию (например, инженерное проектирование.

Работы, связанные непосредственно с оборудованием, по нашему мнению, подлежат учету в том же порядке, что и само оборудование.

Остальные общие работы . которые могут быть отнесены ко всему проекту (например, вывоз и погрузка мусора) подлежат распределению пропорционально между затратами на неотделимые капитальные вложения и текущим/капитальным ремонтом.

Поскольку указанная в Протоколе мебель является отделяемым улучшением . то соответственно, подлежит учет в порядке предусмотрено для учета основных средств и материально-производственных запасов.

dle